국세청이 ‘OECD 이전가격지침’ 한글번역판을 내놨다. 국세청은 이번 ‘OECD 이전가격지침’ 출판과 관련, 이전가격에 대한 국제 과세기준이 기술된 이번 지침을 세원관리와 조사에 적극 활용할 방침이다. 그 내용을 연재한다. /편집자 주
9.153 이 사례에서 해당 엔지니어링 용역 형태에 대한 수요가 크고 Y국에 있는 자회사가 요구되는 질적 수준을 제공할 수 있는 유일한 기업이어서 X국에 있는 기업은 동 용역 제공자를 사용하는 것 외에 다른 이용가능한 옵션이 거의 없다.
Y국 자회사는 기술적 노하우에 상당하는 가치 있는 무형자산을 개발할 수 있다. 그러한 무형자산이 하청계약에 따른 용역제공에 대한 정상보상액을 결정할 때 고려되어야 한다. 적절한 상황에서는(예: 공헌이 있는 경우) 거래이익분할방법이 고려될 수 있다.
F. 사례: 중앙 집중 구매기능의 수행
9.154 여기서는 중앙 집중 구매기능의 수행에 있어 독립기업원칙의 적용에 대해 설명한다. 여기서는 시너지와 원가절감 또는 기타 통합효과의 창출에 있어서 각 당사자가 수행하는 역할을 이해하기 위해 비교가능성 분석과 특히 기능분석의 핵심적 중요성을 보여주고자 한다.
아래 항목은 모든 가능한 상황을 다룬 것이 아니고 가장 흔한 상황만을 다룬 것이다. 어떤 정상가격산출방법이 최적의 방법인지는 사안의 사실관계에 따라야 한다. 특히 어느 당사자에게 구매기능의 중앙 집중화로 인하여 발생하는 원가 절감이나 비효율성을 배부할 것인가의 결정은 각 사안의 특별한 상황에 따라야 한다.
9.155 다국적기업 그룹이 그룹 산하 모든 제조공장의 제조과정에 사용될 원재료의 구매를 위해 제3자 공급자와 협상을 담당할 구매집중 기업을 설립한다고 가정한다. 특히 제조공장과 구매집중기업 각각의 기능분석과 그들이 합의한 계약조건에 따라 다양한 보상방법과 정상가격 산출방법이 고려될 수 있다.
9.156 첫째, 비교가능제3자가격방법이 적용될 사례가 있을 것이다. 구매집중업체가 제3자로부터 원재료를 구매하여 제조공장에 판매한다고 가정하자. 만일 원재료가 상품시장에서 거래된다면 비교가능제3자가격방법을 적용할 수 있을 것이다(2.18항 참조).
마찬가지로 구매집중업체가 거래에 개입하기 전 제조공장이 지급한 가격 또는 유사한 원재료를 독립기업이 지급한 가격이, 사실관계 및 다른 시점에서 이루어지는 특수거래와 독립거래의 영향을 검토하는 것을 요건으로, 제조공장이 구매집중업체로부터 원재료 구입 시 가격을 결정하기 위한 비교가능거래로 사용될 수 있는 경우도 있다. 그러나 이러한 비교가능제3자가격방법이 이에 따라 조정되어야 하는지 또는 조정될 수 있는지에 대한 의문이 발생한다.
9.157 만일 원재료의 가격변동 폭이 크고 구매집중 기업을 설립하기 전의 제조공장이 지급한 가격이 기준이 될 수 없는 경우 등과 같이 비교가능제3자가격방법이 사용될 수 없다면 원가가산방법이 고려될 수 있다.
예를 들면, 구매집중업체는 제3자 공급업자로부터 원재료를 구매하여 원가가산방법으로, 즉 구매집중업체가 구매하는 원재료의 새로운 가격에 정상가산액을 더한 가격에, 제조공장에게 동 원재료를 되팔 수 있다. 그러한 경우, 구매집중업체에게 배부될 가산율은 유사한 비교가능 독립적인 상거래에서 얻은 가산율과 비교가능하여야 한다.
9.158 어떤 경우에는, 구매집중업체가 공급자 또는 구매자의(아니면 모두) 대리인 역할을 하고 공급자 또는 구매자(아니면 모두)로부터 수수료를 지급받는다. 구매집중 기업이 제3자 공급업자와 협상을 하되 재고에 대한 소유권을 가지지 아니하는 경우가 이에 해당될 수 있다.
즉 제조공장은 공급업자로부터 직접 원재료를 계속해서 공급받는데 구매가격은 구매집중업체의 활동과 약정에 따라 제조공장 그룹의 참여로 인하여 얻게 된 할인될 가격이다.
수수료는 공급대가(특히 공급업자가 수수료를 지급한다면) 또는 할인받은 가격(특히 제조공장이 수수료를 지급한다면)의 일부분이 될 것이다. 수수료는 유사한 상항에서 유사한 대리기능을 하는 독립기업이 받아야 할 수수료와 비교가능하여야 한다.
9.159 구매집중업체가 얼핏 보기에 비용에 대한 정상가산액 또는 수수료로 볼 수 있는 금액을 수수함으로써 제조업체가 사실상 스스로 구매하는 가격보다 높은 가격으로 구매하는 경우가 발생할 수 있다.
제조업체가 부담하는 증가비용이 크다면(증가비용이 계속해서 구매집중업체를 통해 구입되는 제품군에 중요한 영향을 미치는 경우 등), 독립제조업체였더라면 그러한 높은 가격으로 지급할지 여부와, 그 경제적 논거가 무엇인지 또는 구매집중업체가 제조업체에게 판매가격을 낮추어 줌으로써 비효율성의 전부 또는 일부를 부담하여야 하는지 의문이 발생한다.
해답은 사안의 사실관계에 따라 결정되어야 한다. 분석의 핵심은 중앙구매 기능의 이행에 따라 거래 당사자(제조업체와 구매집중업체)가 합리적으로 기대하는 혜택과, 적절한 경우 기대이익이 다른 옵션의 기대치에 못 미쳐 중앙구매에 참여하지 않는 옵션을 포함하여 현실적으로 선택할 수 있는 옵션의 결정이다.
합리적인 이익이 거래 당사자에게 기대될 수 있다면, 구매집중업체의 명백한 비효율성 이유, 구매집중업체의 사업활동과 관련된 계약조건, 그리고 제조업체와 구매집중업체의 기능분석 특히 비효율성이 나타나도록 하는 결정에 있어서의 각각의 역할과 책임을 분석하는 것이 중요하다.
이러한 분석은 거래의 어느 당사자가 비효율적인 비용을 부담하고 어느 정도 부담할 것인지 결정할 수 있다. 만일 분석 결과 비효율성이 구매집중업체에 배부된다면, 그렇게 하는 한 가지 방법은 제조업체가 유사한 상황에서 비교대상 공급업자로부터 자유 시장에서 얻을 수 있는 가격을 토대로 비교가능제3자가격방법을 기준으로 하여 제조업체에 판매하는 가격을 정하는 것이다.
그러나 어떤 비효율성도 구매집중업체에 배부하여야 한다거나 시너지의 긍정적인 효과가 항상 그룹소속 회사 간에 공유해야 한다고 추정되어서는 안 된다.
9.160 끝으로, 구매기능의 집중화로 인하여 발생하는 원가절감(또는 비용)이 구매집중 업체와 제조업체간에 이익분할 형식으로 공유되는 경우도 있을 수 있다.
제4절 실제 수행된 거래의 인정
A. 서론
9.161 이전가격 분석에 있어서의 중요한 출발점은 검토 대상 특수관계거래를 적절히 파악하고 성격을 규정짓는 것이다. 1.64-1.69항에서는 특수관계회사에 의해 수행된 실제 거래의 적절성에 대해 다루고 있으며, 이전가격 목적상 납세자의 실제 거래를 과세당국이 인정하지 아니하는 합법적이고 적절한 예외적인 상황에 대해 논의하고 있다.
9.162 1.64-1.69항은 OECD 모델조세조약 제9조에 따른 이전가격 조정목적상 거래의 부인에 한정한다(즉, 독립기업원칙에 따른 조정). 동 조항은 특정 국가 국내법의 다른 측면에 따라 거래를 달리 규정하는 그 국가의 권한에 대해서는 어떠한 지침도 제공하지 아니한다. 국내법상 남용방지 규정과 조세조약 간의 관계에 대한 논의는OECD 모델조세조약 제1조의 주석에서 찾아볼 수 있다(주석 9.5, 22 및 22.1항 참조).
9.163 다국적기업은 그들이 원하는 방식대로 사업활동 조직을 구성할 수 있다. 과세당국은 다국적 기업에 사업활동 조직을 어떻게 구성하고 어느 장소에서 사업활동을 할 것인지에 대해 지시할 권한이 없다. 다국적 기업은 특정국가에서 어느 수준까지 사업활동을 해야 하는 지에 대해 얽매이지 않는다.
이와 관련하여 다국적 기업은 자신의 상업적 및 경제적 이해관계가 최상이 되도록 자유롭게 행동할 수 있다. 이에 대한 결정 과정에서, 조세 부분이 고려될 수 있다. 그러나 과세당국은 다국적기업이 설정한 사업구조의 세무상 결과를, 조세조약과 OECD 모델조세조약 제9조의 적용에 따라, 결정할 권한을 보유하고 있다.
즉, 이는 과세당국은 적절한 경우에는 OECD 모델조세조약 제9조에 따른 이전가격 조정 또는 국내법에(일반적이거나 특별한 남용방지 규정 등) 의해 허용된 다른 유형의 조정을 할 수 있는데, 이러한 조정은 조세조약상 지켜야 할 의무와 조화되어야 한다는 사실을 의미한다.
B. 실제 수행된 거래. 계약조건의 역할. 가이드라인 1.64-1.69항과 다른 부문과의 관계
9.164 제9조의 관점에서, 특수관계거래에 대한 독립기업원칙 적용을 조사하는 것은 특수관계회사에 의해 실제로 수행된 거래가 출발점이 되어야 하고 계약 조건은 중요한 역할을 한다(1.64항 참조). 그러나 1.47-1.51항 및 1.64-1.69항에서 언급된 바와 같이 계약조건의 검토로는 불충분하다.
9.165 OECD 모델조세조약 제9조에 따라, 과세당국은 특수관계 거래조건이 독립기업간 합의될 거래조건과 다른 경우에는 납세자의 이익을 조정할 수 있다. 실무적으로 이전 가격 조정은 특수관계 거래가격 또는 기타조건(지급조건 또는 위험의 배부 등)의 조정에 따라 배부될 기업의 이익을 조정하는 것이다.
이는 모든 이전가격 조정이, 특수관계거래의 가격이나 기타 조건 만의 조정이든 3.11항 및 6.18항의 지침에 따라 일괄거래를 거래별로 분리하여 평가한 결과에 따른 조정이든지 간에 1.64-1.69항에 의한 특수관계거래의 부인에 따른 것으로 보아서는 안 된다. 사실상 그러한 조정은 비교가능성의 분석에 따른 결과이다. 1.33항을 특히 참고하기 바란다.
1.48-1.54항은 계약조건이 거래의 경제적 실질에 맞지 않거나 거래 당사자의 행위와 일치하지 아니한 경우에 과세당국이 이의를 제기할 가능성에 대한 지침을 제공하고 있다.